Έννοια της έκπτωσης & επιστροφές τιμήματος κατά ΦΠΑ - Παράδοση με 100% έκπτωση
ΣτΕ 1148/2020
[...] 5. Επειδή, στο άρθρο 11Α παρ. 3 περιπτ. β' της Οδηγίας 77/388/ΕΟΚ ορίζεται ότι στην βάση επιβολής του φόρου δεν περιλαμβάνονται: «οι εκπτώσεις και επιστροφές τιμήματος, οι χορηγούμενες στον αγοραστή ή τον λήπτη κατά τον χρόνο πραγματοποιήσεως της πράξεως» (όμοια ρύθμιση περιλαμβάνει και το άρθρο 79 της ήδη ισχύουσας Οδηγίας 2006/112/ΕΚ, η οποία, όμως, δεν καταλαμβάνει τις επίδικες υποθέσεις). Στην παρ. 6 του άρθρου 5 της αυτής Οδηγίας ορίζεται ότι: «6. Εξομοιούνται προς παράδοση εξ επαχθούς αιτίας, η ανάληψη υπό του υποκειμένου στον φόρο αγαθού της επιχειρήσεώς του, το οποίο χρησιμοποιεί για ίδιες ανάγκες ή για ανάγκες του προσωπικού του ή το οποίο μεταβιβάζει δωρεάν ή, γενικότερα, διαθέτει για σκοπούς ξένους προς την επιχείρηση, όταν το αγαθό αυτό ή τα συστατικά του στοιχεία, έχουν δημιουργήσει δικαίωμα για ολική ή μερική έκπτωση από τον φόρο προστιθεμένης αξίας. Δεν περιλαμβάνονται, πάντως, οι αναλήψεις που γίνονται για τις ανάγκες της επιχειρήσεως και αφορούν τη χορήγηση δώρων μικρής αξίας και δειγμάτων.». Οι αντίστοιχες εθνικές διατάξεις είναι το άρθρο 19 παρ 5 περ. α΄ και το άρθρο 7 παρ. 2 περ. β΄ του Κώδικα ΦΠΑ (ν. 2859/2000, A΄ 248). Τέλος, το άρθρο 30 παρ. 4 περ. β΄ του Κώδικα ΦΠΑ (όπως αντικατεστάθη με την 25 παρ. 3 ν. 3522/2006, Α΄ 276) ορίζει ότι: «Δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του φόρου με τον οποίο έχουν επιβαρυνθεί οι δαπάνες: α) ... β) αγοράς, εισαγωγής ή ενδοκοινοτικής απόκτησης οινοπνευματωδών ή αλκοολούχων ποτών, εφόσον αυτά προορίζονται για την πραγματοποίηση μη φορολογητέων πράξεων». Η τελευταία αυτή διάταξη δεν αποδίδει ενωσιακή ρύθμιση, αλλά ούτε και προσθέτει τίποτε στην γενική αρχή ότι δικαίωμα εκπτώσεως υπάρχει μόνο για τον φόρο εισροών που επιβάρυνε φορολογητέες εκροές.
6. Επειδή, «εκπτώσεις και επιστροφές τιμήματος», κατά την έννοια των διατάξεων του άρθρου 11Α παρ. 3 περιπτ. β' της Οδηγίας 77/388/ΕΟΚ της Οδηγίας, είναι κάθε μείωση της τιμής στην οποία ένα προϊόν προσφέρεται κατά κανόνα στον πελάτη, εφ’ όσον ο πωλητής δέχεται να στερηθεί της εισπράξεως του ποσού που αντιστοιχεί στην έκπτωση, προκειμένου ακριβώς να ωθήσει τον πελάτη στην αγορά του προϊόντος (ΔΕΚ, απόφαση της 27.3.1990, C-126/88, Boots Company plc κατά Commissioners of Customs and Excise, σκ. 18). Ο τρόπος υπολογισμού και το ύψος της εκπτώσεως δεν ασκούν επιρροή. Ετσι, η άνευ ανταλλάγματος παράδοση αγαθού, για το οποίο έχει διενεργηθεί έκπτωση φόρου εισροών εξομοιούται προς παράδοση εξ επαχθούς αιτίας (με αποτέλεσμα να οφείλεται αντίστοιχος ΦΠΑ εκροών) μόνο αν το αγαθό διατίθεται για σκοπούς ξένους προς την επιχείρηση ή χρησιμοποιείται για ίδιες ανάγκες.
7. Επειδή, εν προκειμένω, σύμφωνα με όσα έγιναν δεκτά από το δικαστήριο της ουσίας, η αναιρεσίβλητη εταιρεία, στα πλαίσια και για τους σκοπούς της επιχειρηματικής της δραστηριότητας διέθετε περιορισμένο μέρος της πωλούμενης ποσότητας αλκοολούχων ποτών (πχ μία στις 10 φιάλες) με έκπτωση 100% επί της αξίας. Η Τελωνειακή αρχή έκρινε ότι η μείωση της τιμής σε ποσοστό 100% της αξίας τους δεν συνιστά έκπτωση, αλλά άνευ ανταλλάγματος διάθεση αυτού, η οποία δεν είναι δώρο μικρής αξίας (σύμφωνα με την Π.7015/690/21/27.10.1986 απόφαση του Υπουργού Οικονομικών τα οινοπνευματώδη ουδέποτε εμπίπτουν στην έννοια του δώρου μικρής αξίας) και, ως εκ τούτου, πρέπει να εξομοιωθεί με παράδοση εξ επαχθούς αιτίας που υπόκειται σε ΦΠΑ, σύμφωνα με το άρθρο 30 παρ. 4 του Κώδικα ΦΠΑ και την παρ 3 του άρθρου μόνου της προαναφερθείσας αποφάσεως του Υπουργού Οικονομικών. Το δικάσαν διοικητικό εφετείο, κατ’ αποδοχήν σχετικού λόγου προσφυγής δέχθηκε ότι το ποσοστό της έκπτωσης δεν αναιρεί την φύση της, καθ’ όσον η «ποσοτική έκπτωση σε είδος» συνιστά και αυτή έκπτωση κατά την έννοια του άρθρου 19 παρ. 5 περ. α΄ του Κώδικα ΦΠΑ, αφού οι εκπτώσεις αυτές πραγματοποιήθηκαν για εμπορικούς λόγους στο πλαίσιο ευρύτερης αμφοτεροβαρούς σύμβασης με σκοπό την μείωση του ανταλλάγματος· η δε διάταξη του άρθρου 30 παρ. 4 περ. β΄ του Κώδικα ΦΠΑ δεν είναι εφαρμοστέα, διότι δεν καταλαμβάνει τις εκπτώσεις που χορηγούνται για λόγους εμπορικούς στον αγοραστή των οινοπνευματωδών ποτών αλλά αφορά το δικαίωμα για έκπτωση φόρου με τον οποίο έχουν επιβαρυνθεί οι δαπάνες για την αγορά οινοπνευματωδών ποτών που προορίζονται για την πραγματοποίηση μη φορολογητέων πράξεων. Η κρίση αυτή είναι νόμιμη, σύμφωνα με όσα έγιναν δεκτά σε προηγούμενη σκέψη, και τα περί αντιθέτου προβαλλόμενα με την κρινόμενη αίτηση πρέπει να απορριφθούν, ως αβάσιμα. [...]
