Πόσο ακριβή είναι τελικά η δικαιοσύνη;
Η σώρευση και προσβολή πολλών φορολογικών πράξεων διαφορετικών ετών με το ίδιο δικόγραφο αποτελεί τη συνηθέστερη πρακτική που ακολουθείται στην ένδικη διαδικασία της προσφυγής ενώπιον των τακτικών διοικητικών δικαστηρίων. Η επιλογή αυτή γίνεται τόσο για λόγους οικονομίας χρόνου και χρήματος από πλευράς διοικουμένων και δικηγόρων, όσο και για λόγους αποφυγής έκδοσης αντιφατικών αποφάσεων και επιτάχυνσης της διοικητικής δικαιοσύνης. Στα πλαίσια της προσπάθειας κατηγοριοποίησης και συνεκδίκασης διαφορών που ανάγονται στα ίδια νομικά και πραγματικά περιστατικά, γεννήθηκε το ζήτημα του ύψους και του τρόπου καταβολής του παραβόλου που συνιστά προϋπόθεση του παραδεκτού του ενδίκου βοηθήματος.
Οι επίμαχες διατάξεις οι οποίες ερμηνεύθηκαν με διαφορετικό τρόπο από τα διοικητικά δικαστήρια ήταν το άρθρο 277 παράγραφοι 1 και 3, το άρθρο 122 και το άρθρο 92 παράγραφος 2 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας. Συγκεκριμένα, με το άρθρο 277 παράγραφος 1 ορίζεται ως προϋπόθεση του παραδεκτού του ενδίκου βοηθήματος ή μέσου η καταβολή παραβόλου ως την πρώτη συζήτηση. Με την παράγραφο 3 του ίδιου άρθρου προβλέπεται εξαιρετικά αναλογικό παράβολο 2% για τις φορολογικές και τελωνειακές διαφορές, το οποίο δεν μπορεί να ξεπερνά τις 10.000 ευρώ. Εάν το παράβολο υπερβαίνει τις 3.000 ευρώ, το 1/3 καταβάλλεται με την κατάθεση, τα 2/3 με τη συζήτηση αυτής και το υπολοιπόμενο, με όριο πάντοτε τις 10.000 ευρώ, καταλογίζεται, εφόσον συντρέχει λόγος, με την έκδοση της οριστικής απόφασης. Περαιτέρω, το άρθρο 122 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας, θέτοντας τις προϋποθέσεις της συνάφειας ορίζει μεταξύ άλλων ότι συναφείς είναι οι πράξεις οι οποίες στηρίζονται στην ίδια νομική και πραγματική βάση ή η νομιμότητα της μιας επηρεάζει τη νομιμότητα της άλλης. Ειδικά δε για τις φορολογικές διαφορές, η συνάφεια δεν αίρεται εκ μόνου του λόγου ότι οι πράξεις αναφέρονται σε διαφορετικά έτη. Επιπρόσθετα, το άρθρο 92 παράγραφος 2 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας αναφέρει ότι σε περίπτωση συνάφειας των προσβαλλόμενων πράξεων, το αντικείμενο της διαφοράς κρίνεται χωριστά ως προς κάθε συναφή πράξη. Η συνδυασμένη ερμηνεία των παραπάνω άρθρων οδήγησε τη νομολογία σε αντιφατικές και, κάποιες φορές, εξαιρετικά ανεπιεικείς για τους φορολογουμένους αποφάσεις.
Ενδεικτικά, με την υπ’ αριθ. 4837/2015 Απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών επί Προσφυγής κατά σιωπηρής απόρριψης από τον Προϊστάμενο Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών της ενδικοφανούς προσφυγής της προσφεύγουσας κατά οριστικών πράξεων διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικών ετών 2012 και 2011 αντιστοίχως, της Προϊσταμένης του Κέντρου Ελέγχου Μεγάλων Επιχειρήσεων (Κ.Ε.ΜΕ.ΕΠ.) απορρίφθηκε το αίτημα της προσφεύγουσας να της επιστραφεί πιστωτικό υπόλοιπο φόρου εισοδήματος ετών 2012 και 2011. Οι προσβαλλόμενες παραλείψεις της προαναφερθείσας Αρχής στηρίζονται στην ίδια νομική και στην ίδια, κατά τα ουσιώδη στοιχεία, πραγματική βάση και, ως εκ τούτου, είναι συναφείς, ανεξαρτήτως του ότι αναφέρονται σε διαφορετικά οικονομικά έτη, παραδεκτώς δε σωρεύονται στο ίδιο δικόγραφο προσφυγής. Ως εκ τούτου, Νομίμως η προσφεύγουσα εταιρεία με την κατάθεση της προσφυγής προσκόμισε συνολικό παράβολο 3.000,00 ευρώ, κατ' άρθρο 277 παρ.3. Αυτό, διότι το άρθρο 277 παρ.1 ορίζει περί παραβόλου ασκήσεως προσφυγής και όχι περί παραβόλου προσβαλλομένης πράξεως. Εάν δε ήθελε να ρυθμίσει άλλως τα της περιπτώσεως των συναφών πράξεων ή παραλείψεων θα το όριζε ρητώς, όπως έπραξε με την παρ.8 του ανωτέρω άρθρου και ερρύθμισε την περίπτωση αναγκαστικής ομοδικίας και μόνο στην περίπτωση κατά την οποία η, κατά το ουσιαστικό δίκαιο, απαίτηση ή οφειλή των περισσοτέρων είναι εις ολόκληρον. Με την αντίθετη άποψη εν προκειμένω, ήτοι του υπολογισμού του παραβόλου ανά πράξη, καταστρατηγείται η διάταξη της παρ.3 του άρθρου 277 του Κ.Δ.Δικ., περί καθορισμού οροφής στο ποσό των 10.000,00 ευρώ στις φορολογικές υποθέσεις. Αντίθετα, με την υπ’ αριθ. 719/2015 απόφαση του το Διοικητικό Εφετείο Αθηνών επί σωρεύσεως περισσοτέρων προσφυγών στο ίδιο δικόγραφο (αντικειμενική σώρευση) κατά περισσοτέρων συναφών, κατ’ άρθρο 122 παρ. 2 του Κ.Δ.Δ., καταλογιστικών (φόρου, προστίμου κ.λ.π.) πράξεων, για τον προσδιορισμό του ύψους του χρηματικού αντικειμένου της διαφοράς και του με βάση αυτό οφειλομένου παραβόλου και των ορίων τούτου, των 3.000 και 10.000 ευρώ που θέτει η παρ. 3 του άρθρου 277 του Κ.Δ.Δ., λαμβάνεται υπόψη ξεχωριστά το ύψος του φόρου, προστίμου κ.λ.π. που καταλογίζεται με καθεμία πράξη και όχι το συνολικό ύψος τούτων (φόρων προστίμων κ.λ.π.) που λαμβάνεται με τις πράξεις αυτές. Υπέρ της άποψης αυτής συνηγορεί δε και η διάταξη της παρ. 2 του άρθρου 92 του Κ.Δ.Δ., σύμφωνα με την οποία «....Σε περίπτωση αντικειμενικής σώρευσης ένδικων βοηθημάτων, συνάφειας προσβαλλόμενων πράξεων.... το αντικείμενο της διαφοράς κρίνεται χωριστά ως προς κάθε ένδικο βοήθημα, συναφή πράξη...».
Από τις παραπάνω αντιφατικές, ομολογουμένως, αποφάσεις του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών ανέκυψε το ζήτημα του εάν το παράβολο επί του ενδίκου βοηθήματος της προσφυγής θα είναι συνολικό και θα προκύπτει από τον πολλαπλασιασμό του ποσοστού του 2% με το άθροισμα των ποσών που επιβάλλονται με την κάθε πράξη ή εάν θα πρέπει να υπολογίζεται για την εκάστοτε προσβαλλόμενη πράξη χωριστά. Στην πρώτη περίπτωση, το ποσό που θα χρειάζεται να καταβάλει ο διοικούμενος για την πρόσβαση του στη διοικητική δικαιοσύνη και τη συζήτηση της υποθέσεως του δε θα ξεπερνά τα 3.000 ευρώ, ενώ το υπόλοιπο θα του καταλογίζεται ενδεχομένως με την οριστική απόφαση του δικαστηρίου. Απεναντίας, στη δεύτερη περίπτωση, το κόστος ενδεχομένως να είναι κατά πολύ υψηλότερο εάν τα καταλογιζόμενα ποσά είναι μεγάλα και οι σωρευόμενες πράξεις πολλές, αφού μπορεί να αγγίξει τα 3.000 ευρώ για κάθε πράξη ξεχωριστά. Εξίσου μεγάλο θα είναι και το ύψος του υπολοιπόμενου παραβόλου που μπορεί να επιδικασθεί με την απόφαση, αφού το ανώτατο όριο των 10.000 ευρώ θα τηρείται όχι για το σύνολο, αλλά για την κάθε μια πράξη ξεχωριστά.
Όπως είναι φανερό, η τελευταία αυτή εκδοχή θέτει σοβαρότατα εμπόδια στην πρόσβαση στη δικαιοσύνη και προσκρούει στο άρθρο 20 παράγραφος 1 του Συντάγματος, κατά το οποίο «Kαθένας έχει δικαίωμα στην παροχή έννομης προστασίας από τα δικαστήρια και μπορεί να αναπτύξει σ' αυτά τις απόψεις του για τα δικαιώματα ή συμφέροντά του, όπως νόμος ορίζει». Η προϋπόθεση της καταβολής ενός ιδιαίτερα μεγάλου παραβόλου δε συνάδει με το πνεύμα της παραπάνω διάταξης καθώς αποκλείει ένα μεγάλο μέρος του κοινωνικού συνόλου από τη δυνατότητα προσφυγής στο δικαστηριο, καθιστώντας την απονομή της δικαιοσύνης είδος πολυτελείας.
